Hoge Raad: lagere vergoeding voor kosten in bezwaarfase belastingzaken blijft buiten toepassing vanwege mogelijk discriminerend onderscheid met andere bestuursrechtelijke zaken
De Hoge Raad heeft vandaag geoordeeld dat de regeling voor de berekening van de kostenvergoeding voor de behandeling van het bezwaar in belastingzaken deels buiten toepassing moet blijven omdat die regeling in zoverre mogelijk in strijd is met het discriminatieverbod.
In de desbetreffende regeling, het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) wordt een forfaitaire vergoeding per punt (proceshandeling) gehanteerd dat ongeveer de helft lager is dan de vergoeding die geldt in overige bestuursrechtelijke zaken. Omdat dit onderscheid tussen beide tarieven onvoldoende door de besluitgever is toegelicht, is niet duidelijk dat en waarom voor alle belastingzaken die lagere vergoeding gerechtvaardigd is. De bestuursrechter kan dan ook niet beoordelen of het Besluit in zoverre discriminerend is en in strijd met artikel 1 van de Grondwet. Daarom is het naar het oordeel van de Hoge Raad aangewezen dat de rechter die lagere vergoeding buiten toepassing laat. Anders zou het gevaar bestaan dat de rechter de lagere vergoeding – in strijd met het discriminatieverbod – ten nadele van een belanghebbende in belastingzaken toepast.
De zaak
Een buitenlandse student aan de TU Delft (de belanghebbende) wilde zijn collegegeld voor de inkomstenbelasting als scholingskosten in aftrek brengen. Hij heeft een bedrag ter grootte van het collegegeld aan de TU overgemaakt in februari 2018, voordat hij in augustus 2018 vanuit India naar Nederland kwam.
De belanghebbende betoogde dat het in februari 2018 overgemaakte bedrag nodig was voor de verkrijging van een verblijfsvergunning en het karakter had van een depotstorting. Hij stelde dat hij over dat bedrag nog vrij kon beschikken totdat het inschrijvingsproces van de universiteit was afgerond. Volgens hem diende het in februari 2018 overgemaakte bedrag als waarborg dat hij over voldoende middelen van bestaan beschikte om de uitgaven voor het eerste studiejaar te betalen.
De Inspecteur heeft de aftrek geweigerd omdat de belanghebbende op het moment van de betaling in Nederland nog geen (binnenlandse of buitenlandse) belastingplichtige was. Volgens de Wet IB 2001 hebben namelijk alleen in Nederland belastingplichtigen recht op die aftrek.
De belanghebbende kwam tegen die weigering in beroep. Bij de Rechtbank kreeg hij gelijk. De Inspecteur werd veroordeeld tot vergoeding van de bezwaarkosten van de belanghebbende. Die vergoeding heeft de Rechtbank vastgesteld volgens het Besluit, dat voor belasting- en premiezaken (belastingzaken) in 2023 uitgaat van een vergoeding van € 296 per punt in de bezwaarfase. Volgens dat Besluit is de vergoeding voor zaken die niet gaan over belastingen ruim het dubbele, namelijk € 597.
De staatssecretaris van Financiën heeft rechtstreeks beroep in cassatie (sprongcassatie) ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank over het collegegeld. Ook de belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld. Volgens hem is het in strijd met het discriminatieverbod dat maar € 296 per punt wordt vergoed voor de kosten van bezwaar.
Oordeel Hoge Raad
Aftrek collegegeld – in cassatie
De Hoge Raad is van oordeel dat het cassatieberoep van de staatssecretaris gegrond is. Daarbij stelt de Hoge Raad het volgende voorop.
Voor de inkomstenbelasting worden bepaalde uitgaven (zoals scholingskosten) als aftrekpost in aanmerking genomen op het tijdstip dat zij, kort gezegd, zijn betaald of verrekend.
In de zaak van de belanghebbende is de Hoge Raad van oordeel dat de Rechtbank mogelijk van een onjuiste rechtsopvatting is uitgegaan, namelijk als zij heeft aangenomen dat van betaling in de zin van de inkomstenbelasting alleen sprake kan zijn bij voldoening van een opeisbare schuld. Indien de Rechtbank is uitgegaan van de juiste rechtsopvatting, had zij nader moeten motiveren waarom, samengevat, het overgemaakte bedrag – in elk geval vanaf de toekenning van de verblijfsvergunning – tot in september 2018 het karakter had van een depotstorting. Het beroep van de staatssecretaris slaagt in zoverre.
Aftrek collegegeld – na cassatie
De uitspraak van de Rechtbank over dit geschilpunt kan niet in stand blijven. De zaak wordt verwezen naar een andere rechtbank die moet onderzoeken wat de status is van de overmaking door de belanghebbende op 20 februari 2018: betaling van het collegegeld of een depotstorting gevolgd door verrekening met het verschuldigde collegegeld op een later moment. Het collegegeld komt in beginsel alleen voor aftrek in aanmerking als het is betaald op een tijdstip dat de belanghebbende in Nederland woonde en binnenlandse belastingplichtige was.
Bezwaarkostenvergoeding – in cassatie
De Hoge Raad is van oordeel dat ook het cassatieberoep van de belanghebbende gegrond is.
In het Besluit – geen wet in formele zin – is de forfaitaire standaardvergoeding voor de berekening van de kostenvergoeding voor de behandeling van het bezwaar in belastingzaken opgenomen. Die vergoeding is per toegekend punt (proceshandeling) vastgesteld op € 296, terwijl dat voor andere zaken ruim het dubbele is, namelijk € 597 per punt.
De besluitgever heeft het aanzienlijk lagere bedrag voor bezwaarprocedures in belastingzaken bepaald op basis van gegevens van de Belastingdienst over de gemiddelde daadwerkelijk gemaakte kosten. Voor bezwaarprocedures in andere bestuursrechtelijke zaken heeft hij aansluiting gezocht bij de civiele liquidatietarieven. Voor die laatste categorie zaken is geen lager bedrag per punt vastgesteld, omdat destijds geen gegevens voorhanden waren of aanwijzingen bestonden dat in verband met de werkelijke kosten in andere belangrijke sectoren van het bestuursrecht naar het oordeel van de besluitgever een lager tarief is geboden.
De Hoge Raad stelt voorop dat het in de regeling van het Besluit gaat om een forfaitaire tegemoetkoming in de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand en dat niet is beoogd om de werkelijke kosten te benaderen. De besluitgever is met betrekking tot belastingzaken van dit uitgangspunt afgeweken. In beginsel mag de besluitgever wel een ander uitgangspunt hanteren, maar als dat selectief gebeurt, slechts voor een bepaalde categorie zaken, moet daarvoor een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaan als die zaken als gelijke gevallen zijn te beschouwen wat betreft de werkelijke kosten van rechtsbijstand.
Of belastingzaken en overige bestuursrechtelijke zaken voor de vergoeding van bezwaarkosten gelijke gevallen zijn, valt bij gebrek aan nadere informatie niet vast te stellen. De gegevens waarop de besluitgever zich heeft gebaseerd, rechtvaardigen niet de aanname dat alle overige bezwaarprocedures tot significant hogere kosten van rechtsbijstand leiden dan fiscale bezwaarprocedures. Dat geldt eveneens voor zover fiscale en overige bezwaarprocedures geen gelijke gevallen zouden zijn omdat hun karakter verschillend is. Ook dat verschil rechtvaardigt niet zonder meer die aanname.
Als van gelijke gevallen moet worden uitgegaan, kan bij gebrek aan informatie ook niet worden vastgesteld of een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om bij die overige procedures een ander, ongeveer tweemaal zo hoog bedrag per punt voor de bezwaarkostenvergoeding te hanteren.
Als gevolg van de gebrekkige motivering van een algemeen verbindend voorschrift, zoals het Besluit, kan door de bestuursrechter niet worden beoordeeld of het daarin gemaakte onderscheid in strijd is met een regeling van hoger orde. Zo’n belemmering van de mogelijkheden tot effectieve rechterlijke toetsing kan ertoe leiden dat de rechter het desbetreffende, algemeen verbindende voorschrift – in dit geval: die lagere vergoeding per punt – buiten toepassing laat.
Volgens de Hoge Raad valt niet uit te sluiten dat het in het Besluit gemaakte onderscheid tussen belastingzaken en overige bestuursrechtelijke zaken in strijd is met het discriminatieverbod van artikel 1 van de Grondwet. Daarom is het naar het oordeel van de Hoge Raad aangewezen dat de rechter die regeling in zoverre buiten toepassing laat. Anders zou het gevaar bestaan dat de rechter die lagere vergoeding – in strijd met het discriminatieverbod – ten nadele van een belanghebbende in belastingzaken toepast.
Bezwaarkostenvergoeding – na cassatie
Het voorgaande betekent dat de uitspraak van de Rechtbank ook met betrekking tot dit geschilpunt niet in stand kan blijven. Als de verwijzingsrechter tot het oordeel komt dat de belanghebbende recht heeft op een vergoeding van kosten voor de behandeling van het bezwaar, zal hij die vergoeding moeten vaststellen met toepassing van de hogere vergoeding voor zover het gaat om de kosten van beroepsmatig verleende rechtsbijstand.